第一章 美丽的布列塔尼姑娘
成本是什么？管理会计是什么？它有什么样的用处？为了回答这些问题，我们将利用下面所举的一个例子，美丽的布列塔尼姑娘。在这一章节，所得出的结论是梗概的，甚至是比较片面的。这些结论，我们会在往后的章节不断的深化和不断的改变，尤其是在第二章节。
1 已知的数据
伊芙勒盖莱克决定改变自己的生活。曾经雇佣她的国际出口公司几年前和她分道扬镳，给了她一笔不菲的奖金。伊芙自此决定开始一项她长期以来一直希望做的计划：回到家乡布列塔尼，创建一家公司，希望能降低地区失业率。
在2008年的9月，这项计划已经有所发展，伊芙能够比较详细的告诉您公司的大体情况。
“布列塔尼姑娘”的公司主要经营沙丁鱼的灌装以及销售，公司生产2中沙丁鱼罐头：整条沙丁鱼罐头（每一罐包含4条中等尺寸的沙丁鱼），以及沙丁鱼鱼身罐头（每罐包含3条沙丁鱼的6片鱼身）不含鱼皮和鱼骨，鱼身罐头需要更多的工序，而相对的，售价也高一些。
伊芙将她的公司定位在高端的沙丁鱼罐头制作，因此，所有的准备工序都是手工完成，这样能够保证更加优秀的产品质量。当然，伊芙并非这个市场的唯一参与者，但是她认为公司还是可以每年销售大约7000到10000罐整装沙丁鱼罐头和2000到5000罐鱼身罐头。
沙丁鱼加工流程如下：
#购买沙丁鱼，罐身，储存
#加工沙丁鱼及鱼身，灌装
#封罐，消毒，包装，每50罐一箱
#发货
公司人员组成为：
一位主管（伊芙）
一位行政秘书
一位仓库管理员，负责管理新鲜沙丁鱼以及最终产品的库存情况
20名工人和一位工头，负责车间的加工工作，如果产销量好，可以很容易的雇佣到新的工人。
2名工人和一位司机，负责包装车间
伊芙计划通过中间商，整鱼罐头和鱼身罐头卖到到0.9欧和1.5欧，其中经消费为10%的销售额。同时发货成本大约是0.045欧每罐。
所有的工作人员领取月薪，每周工作35小时，每年46周。根据可靠信息，一位熟练工的工作效率平均是每小时可以加工并装罐100个整鱼罐头，或者50个鱼身罐头。而一位非熟练工的工作效率则低于熟练工的效率，他们只能完成一个熟练工的60-80%的工作量。
伊芙决定订购一台封罐机和一台消毒机，大约每小时能处理3000罐。这些机器在正常工作时间中只有80%的时间能进行工作，剩下的20%时间将用于机器的保养和维修。相对的，购置这些机器将需要180000欧，并且为了冷冻机安装以及装卸机器，需要再额外花费30000欧。所有的机器的磨损期为5年。另外一种解决方式是购买功率较低的机器，也更便宜，分两组进行工作，这样每个准备车间就需要2个工头，包装车间需要2个司机。
布列塔尼姑娘公司厂区创设在特塔斯图的工业港口区里面，厂区的年租金是48000欧。
在特塔斯图港，中等尺寸的沙丁鱼售价为0.1欧一尾。而在包装处理中，烹调油以及调味品（卤水，橄榄油，香料等）成本为大约0.1欧每罐。
关于间接成本，两个主要的开销分别为：
管理费用：交通费，地方税务，邮政以及电话费， 每月大约需要2500欧
用于机器以及冷冻机的电费，每月1000欧，这一费用基于机器每日工作8小时。
所有的人事每年支取12个月的薪水，关于企业主社会负担，需要另外支付50%的工资给员工。如果人员中有再就业的情况（仅针对工人而言），伊芙可以每年按照人头收到7500欧的政府补助。
不包含企业主社会负担费情况下，人员的薪资如下
伊芙： 2600欧
行政秘书： 1800欧
仓库管理员：1500欧
工人：1350欧
工头和司机：1800欧
投资开销
针对机器 每小时3000罐 每小时1500罐
封罐机 120000欧 50000欧
消毒机 60000欧 40000欧
2 成本在哪里
美丽的布列塔尼姑娘给出了很多关于企业支出的信息，我们就称他们为成本，我们首先可以按照加工流程的“时间”顺序进行分类
原材料成本：物资的采购（罐头，沙丁鱼，油等）
生产成本：包含了例如生产人员的工资（劳动力成本），生产工具投资中的折旧，向第三方购买的服务例如购买的电力或者厂区的租费等。
独立于其他的条目，我们总是可以列举出生产流程的项目，也就是加工的步骤以及存货的信息，从而更好的理解一个企业的成本。这也就是我们下面将要做的示意图。
（鱼鱼） ——加工，装罐 ——消毒，包装 ——（整鱼罐头/鱼身罐头) ——顾客
其中货存用括号表示，其余为加工流程
如上所示，就是生产加工过程
关于根据不同因素而决定开支的分类，这一问题是会计体系的关键，也关系到金融会计或是管理会计。金融会计有着常规化的分类准则，一般根据所在国家而言（比方在法国，则是le plan comptable general）。而管理会计则设计数个分类方式，取决于公司，所需信息，决策目标等等。
上面的分类方式遵循的是生产流程，与金融会计中的分类方式有所不同，金融会计中一般需要根据开支的属性进行分类。
在管理会计中，众多的分类方式都是可能的，例如区分固定成本（例如厂租）与可变成本（比方沙丁鱼成本）。或分别处理只涉及到整鱼罐头和只涉及到鱼身罐头的成本，以及两种罐头的共同成本。原则上而言，在我们不知道需要得到什么结论或者需要处理的问题是什么的情况下，任何一种分类方式都不会比另外一种分类方式更加的恰当。同样的，在我们不知道经理人需要用管理会计处理某个问题的时候，我们没有必要在成本技术上作进一步的研究。
3 应该提出什么样的问题？
好吧，准确的说，就像是我们在上面看到的，这个 美丽的布列塔尼姑娘 并没有包含任何问题。我们试想下伊芙在她即将放手一搏的时候，会给自己提出的问题吧。
在沙丁鱼罐头原定价格的基础上，需要达到多少的销量，才能保证公司盈利？在这里，我们是否应该推算整体的罐数，或者是讲整鱼罐头和鱼身罐头进行独立统计。
我们是否需要质疑原先定价？原先定价是基于什么数据进行的制定？销售量对定价的依赖程度如何？
两种罐头的销货成本是多少？在按照原先定价的情况下销售，公司是否能够盈利？两种罐头哪一个回报率更可观？
对于生产工序中，应该使用哪一个途径？一队工组使用更有效率的机器，或是2队工组使用较慢一些的机器？
雇佣再就业工人是否更有优势？这种优势需要的条件是什么？伊芙怎样才能将公司的经济目标和公司在当地的社会目标更好的结合起来？
上面是一些可以提出的问题，这一问题问题清单并不是局限性的，后面逐渐会有新的问题涌出来，例如：将某些流程交给代工，是否更加合理？发展自己的销售力量，是否更有收益？
我们现在就来试着解答上面的一些问题。
4 部分回答
A 销货成本与产品收益率
回答上面的某些问题，我们需要了解产品的销货成本。尤其是需要注意的是，生产和销售一个整鱼罐头和鱼身罐头，分别需要花费多少？这些信息对于在没有市场价位情况下制定产品销售价格（定价决策）或是对于在有市场价格的情况下，公司按照市场价格销售罐头是否会盈利，都显得必不可少。同样的，这些关于销货成本的知识，可以让我们了解是否一个产品比另外一个产品更有回报，是否应该大力推广其中的一个产品，甚至放弃另外一个（商业战略决策）
为了回答这些问题，我们首先试着分离每一个产品的相对成本（也叫做关于产品的直接成本，我们在第二章节会对这概念给出更进一步的定义）
首先从没有任何交叉性的成本开始
原材料，包装，烹调油，调味料的成本
整鱼罐头 鱼身罐头
沙丁鱼 4*0.1=0.4欧 3*0.1=0.3欧
包装，油料 0.1欧 0.1欧
总计 0.5欧 0.4欧
销售及物流成本
销售代理费占销售价格的10%，也就是0.09欧对每罐整鱼，0.15欧对每罐鱼身
港口运费需要每罐0.045欧
生产机器成本
我们试想一下，如果我们购买高性能的机器，那么数据如下：
每年平均的机器磨损成本为
（120000+60000）/5年 = 36000欧
机器的年产率
3000罐*35小时*46周*80%开工率 = 3864000罐
从而每罐的成本约为 36000欧/3864000罐 = 0.0093欧/罐
注意： 这一数据只有在机器能够在80%的开工时间内充分工作，定期保养，没有超负荷运作的情况下，才可以认作是可靠的信息。
这样，如果生产水平打不到预计销售数量，则生产的罐数为： （7000+2000）*12月*22天=2376000罐，每一罐的成本为： 36000欧/2376000罐 =0.01515欧/罐
